di Ana Maria Pérez Magdalena.

Specificità settoriali

L’attività lavorativa soggetta a contratto collettivo nazionale del lavoro presenta particolari aspetti contributivi e fiscali che devono essere approfonditi qualora detta attività venga svolta all’estero e/o per conto di soggetto non residente, poiché non è speculare all’attività che viene svolta in Italia.
Il contribuente italiano che svolgerà attività all’estero deve tenere conto del concetto di residenza fiscale, della particolare assoggettabilità del contratto di lavoro a contributi esteri e/o nazionali e delle normative in materia di doppie imposizioni.
Il contribuente dovrà infatti tenere conto della normativa in materia di distacco e/o trasferte all’estero, oppure dovrà valutare se la propria posizione è soggetta a tassazione in un paese diverso da quello di residenza e pertanto, dovrà attuare la normativa in merito relativamente a quanto disposto per evitare le doppie imposizioni.
Di seguito viene trattato il caso di un contribuente italiano assunto da società non residente; il contribuente viene assunto con contratto a tempo indeterminato in base al CCNL dei marittimi, per essere in servizio a terra ma anche sulle navi battenti bandiera estera per lunghi periodi di tempo. Il contribuente mantiene la residenza in Italia, per motivi affettivi e di famiglia. Si analizzano le particolarità fiscali e contributive relative a questa fattispecie.

Prima di iniziare l’esame della tassazione dei lavoratori italiani all’estero conviene chiarire il concetto dello “status” di “residente”, il quale comporta la tassazione della persona fisica sui redditi ovunque prodotti  (in Italia e all’estero), salve le deroghe convenzionali.
Quando la persona fisica deve considerarsi fiscalmente residente in Italia? L’art. 2 Tuir n. 917/86 così recita: “Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le persone che per la maggior parte del periodo d’imposta sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente o hanno nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza ai sensi del codice civile”.
Si ipotizza quindi una situazione in cui un cittadino residente in Italia e contribuente italiano stipula un contratto che appartiene alla categoria dei “lavoratori marittimi”.
Tale categoria di lavoratori è disciplinata dal d.lgs. 108/05, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 145 del 24 giugno 2005, più precisamente nell’articolo 2 troviamo anche una definizione ovvero:
“il lavoratore marittimo» è qualsiasi persona facente parte dell’equipaggio che svolge, a qualsiasi titolo, servizio o attività lavorativa a bordo di una nave adibita alla navigazione marittima.

Aspetti fiscali

La società che lo assume (con contratto di lavoro subordinato) ha la sede in un altro paese. Al momento non ci interessa capire se detto paese ha sottoscritto con l’Italia una convenzione bilaterale in materia di previdenza sociale, questione che potrebbe essere approfondita successivamente, qualora fosse opportuno per il caso specifico.
La società non residente che assume il lavoratore italiano inserisce nel contratto la possibilità/necessità di avvalersi dei servizi del dipendente per lunghi periodi all’estero, a bordo di navi o simili. Nel contratto non è specificato quale sarà il periodo di tempo che verrà trascorso all’estero. Il cittadino residente in Italia, nonostante passi all’estero lunghi periodi (imprevedibili al momento)
manterrà la propria residenza in Italia ai fini fiscali e civilistici poiché il suo centro di interessi affettivo resta in Italia.
Di seguito si espone un quadro relativo alla fiscalità cui sarà sottoposto il contribuente che rientra in questa casistica.
Descrizione normativa
Nell’ordinamento italiano esiste una particolare previsione tributaria che consiste nella esenzione fiscale dei redditi da lavoro prodotti da lavoratori marittimi imbarcati su navi battenti bandiera estera. L’articolo 136 del codice della navigazione italiana (approvato con decreto n 327 del 30 marzo 1942), specifica che:
“Per nave s’intende qualsiasi costruzione destinata al trasporto per acqua, anche a scopo di rimorchio, di pesca, di diporto, o ad altro scopo.
Le navi si distinguono in maggiori e minori. Sono maggiori le navi alturiere; sono minori le navi costiere, quelle del servizio marittimo dei porti e le navi addette alla navigazione interna.
Le disposizioni che riguardano le navi si applicano, in quanto non sia diversamente disposto, anche ai galleggianti mobili adibiti a qualsiasi  servizio attinente alla navigazione o al traffico in acque marittime o interne”.
Le navi italiane in alto mare e in luogo non soggetto a sovranità di altro Stato straniero sono considerate territorio italiano (cfr articolo 4).
Se la volontà delle parti non indica diversamente, l’articolo 9 disciplina la prevalenza della legge dello Stato della bandiera della nave. Ai fini fiscali la nave diventa il corrispondente del territorio estero nel quale il dipendente si reca a lavorare.
La navigazione effettuata su navi battenti bandiera estera deve essere dimostrata con documentazione (contratto di arruolamento o ingaggio) vidimata dalla competente Autorità straniera dello Stato ove l’unità è iscritta, e successivamente autenticata dall’Autorità consolare Italiana presente sul territorio estero.
Si precisa al riguardo che documentazione idonea deve considerarsi quella che attesti inequivocabilmente il servizio reso su nave estera e che, comunque, contenga i seguenti elementi:

• le complete generalità del marittimo;
• il suo numero di matricola ed il Compartimento marittimo di iscrizione ovvero gli estremi del documento d’imbarco;
• la data di imbarco e di sbarco;
• la retribuzione effettiva, dettagliata nelle sue componenti, percepita mensilmente;
• la qualifica rivestita a bordo;
• il tipo, l’attività ed il tonnellaggio della nave estera, sulla quale l’interessato è stato imbarcato.
Il documento anzidetto, ai fini della sua validità, deve essere stato rilasciato dall’armatore ovvero dal suo rappresentante raccomandatario ovvero dal comandante della nave. Qualora provenga da persona straniera, l’attestazione deve essere omologata dall’Autorità diplomatica o consolare italiana all’estero oppure dall’Autorità diplomatica o consolare estera in Italia; in quest’ultimo caso e ad eccezione delle autorità degli Stati membri della Comunità europea, la firma di chi ha sottoscritto il documento deve essere legalizzata con marca da bollo di € 16,00 dalla competente Prefettura italiana.
Una volta accertata la natura “estera” delle imbarcazioni straniere (cioè, non battenti bandiera italiana) bisogna analizzare il comma 5 dell’articolo 5 della legge n 88 del 16 marzo 2001, dispone che il comma 8-bis dell’articolo 51 del Tuir in deroga alle disposizioni dei commi da 1 a 8, il reddito di lavoro dipendente, prestato all’estero in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto da dipendenti che nell’arco di dodici mesi soggiornano nello Stato estero per un periodo superiore a 183 giorni, è determinato sulla base delle retribuzioni convenzionali definite annualmente con il decreto del Ministro del lavoro e della previdenza sociale di cui all’articolo 4, comma 1, del decreto-legge 31 luglio 1987, n. 317, convertito, con modificazioni, dalla legge 3 ottobre 1987, n. 398.
I lavoratori marittimi percettori del suddetto reddito non possono in alcun caso essere considerati fiscalmente a carico e, se richiedono prestazioni sociali agevolate alla pubblica amministrazione, sono comunque tenuti a dichiararlo all’ufficio erogatore della prestazione, ai fini della valutazione della propria situazione economica.
Quindi possiamo fare una distinzione per l’applicazione del comma 8-bis.

A chi si applica il comma 8-bis
Il comma 8-bis si rivolge a:
• Persone fisiche fiscalmente residenti in Italia;
• Che svolgono la propria attività lavorativa, in maniera continuativa ed esclusiva, in un Paese in cui non esiste una convenzione che prevede la tassazione esclusiva nel Paese estero;
• Con uno specifico contratto che prevede l’esecuzione della prestazione in via esclusiva all’estero;
• Dipendenti collocati in uno speciale ruolo estero;
• Permanenza all’estero per un periodo minimo di 183 giorni nell’arco di 12 mesi.

A chi non si applica il comma 8-bis
Il comma 8-bis non si rivolge a:
L’art. 5, comma 5, della l. 16 marzo 2001, n. 88 (Disposizioni concernenti i marittimi imbarcati), nell’interpretare il comma 8-bis dell’art.51 del Tuir, ha sancito che per i marittimi imbarcati su navi battenti bandiera estera “… non è applicabile il calcolo sulla base della retribuzione convenzionale, continua ad essere escluso dalla base imponibile fiscale il reddito derivante all’attività prestata su tali navi per un periodo superiore a 183 giorni nell’arco di dodici mesi…”.
La Circolare del Ministero delle Finanze n 207 del 16 novembre 2000 spiega cosa si intende per “arco di 12 mesi”;
“Per quanto concerne il computo dei giorni di effettiva permanenza del lavoratore all’estero, si fa presente che il periodo da considerare non necessariamente deve risultare continuativo: è sufficiente che il lavoratore presti la propria opera all’estero per un minimo di 183 giorni nell’arco di dodici mesi. Appare opportuno precisare che il legislatore con l’espressione “nell’arco di dodici mesi” non ha inteso far riferimento al periodo d’imposta, ma alla permanenza del lavoratore all’estero stabilita nello specifico contratto di lavoro, che può anche prevedere un periodo a cavallo di
due anni solari. Per l’effettivo conteggio dei giorni di permanenza del lavoratore all’estero rilevano, in ogni caso, nel computo dei 183 giorni, il periodo di ferie, le festività, i riposi settimanali e gli altri giorni non lavorativi, indipendentemente dal luogo in cui sono trascorsi.
Diversamente, sono applicabili le regole ordinarie per la determinazione del reddito di lavoro dipendente con l’eventuale possibilità di avvalersi dalla normativa internazionale nel caso in cui, per il combinato disposto dell’articolo 169 del Tuir e dell’articolo 75 del d.P.R. 600/1973, risulti più favorevole di quella interna.
Resta fermo, comunque, che la normativa non troverà applicazione, qualora il contribuente presti la propria attività lavorativa in uno Stato con il quale l’Italia ha stipulato un accordo per evitare le doppie imposizioni e lo stesso preveda per il reddito di lavoro dipendente la tassazione esclusivamente nel Paese estero. In questo caso la normativa della convenzione prevale sulle disposizioni
fiscali interne.

di Ana Maria Pérez Magdalena