Il terzo comma dell’articolo 17 del D.P.R. n. 633/1972 dispone che, nel caso in cui gli obblighi o i diritti derivanti dall’applicazione delle norme in materia di IVA sono previsti a carico ovvero a favore di soggetti non residenti e senza stabile organizzazione nel territorio dello Stato, i medesimi sono adempiuti o esercitati, nei modi ordinari, dagli stessi soggetti direttamente, se identificati ai sensi dell’articolo 35-ter, ovvero tramite un loro rappresentante residente nel territorio dello Stato nominato nelle forme previste dall’articolo 1, comma 4, del D.P.R. n. 441/1997.

Si pone il problema di stabilire se la possibilità di acquistare beni/servizi senza addebito dell’IVA, prevista dall’articolo 8, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972, possa riconoscersi, ove sussistano tutti i requisiti di legge, anche ai soggetti non residenti che hanno nominato un rappresentante fiscale in Italia.

Tale norma prevede che le cessioni di beni e le prestazioni di servizi sono fatturate in regime di non imponibilità se poste in essere nei confronti di un esportatore abituale, residente in Italia, sempreché siano rispettati i requisiti di cui all’articolo 1 del D.L. n. 746/1983, essendo richiesto che:

• l’ammontare dei corrispettivi delle cessioni all’esportazione “dirette”, registrate nell’anno solare precedente o nei dodici mesi precedenti, sia superiore al 10% del volume d’affari, determinato senza tenere conto delle cessioni di beni in transito o depositati nei luoghi soggetti a vigilanza doganale e delle operazioni extraterritoriali per le quali è previsto l’obbligo di emissione della fattura, ex articolo 21, comma 6-bis, del D.P.R. n. 633/1972;
• l’intento di avvalersi della facoltà di effettuare acquisti senza applicazione dell’IVA risulti da apposita dichiarazione, trasmessa telematicamente all’Agenzia delle Entrate, che rilascia apposita ricevuta telematica. La dichiarazione, unitamente alla ricevuta di presentazione rilasciata dall’Agenzia delle Entrate, deve essere consegnata al cedente o prestatore, ovvero in dogana.

Le perplessità deriverebbero dall’interpretazione letterale del citato secondo comma dell’articolo 8 del D.P.R. n. 633/1972, laddove il legislatore, nel fare riferimento all’esportatore abituale, quale soggetto beneficiario del regime di non imponibilità, utilizza la locuzione “se residente”.

Sulla base di un’interpretazione restrittiva della norma, la possibilità di acquistare beni/servizi senza addebito dell’IVA non è stata ammessa, in un primo tempo, dall’Amministrazione finanziaria per i soggetti non residenti che hanno nominato un rappresentante fiscale in Italia (C.M. 70/502886/1973).

I successivi documenti di prassi si sono discostati da tale indicazione, nel presupposto che il secondo comma dell’articolo 8 del D.P.R. n. 633/1972 deve essere interpretato nel più ampio contesto della normativa IVA, tant’è che l’articolo 17, comma 3, del D.P.R. n. 633/1972, anche a seguito della riformulazione operata dal D.Lgs. n. 18/2010, attribuisce al rappresentante fiscale non solo l’adempimento degli obblighi derivanti dall’applicazione dell’IVA, ma anche l’esercizio dei relativi diritti, tra i quali è certamente compresa la facoltà di acquistare beni o servizi senza imposta con l’utilizzo e nei limiti del plafond.

In tale ottica, pertanto, la R.M. 102/E/1999 ha precisato che si appalesa legittima per il rappresentante fiscale la facoltà di esercitare il diritto di acquistare beni/servizi senza l’applicazione dell’imposta con l’utilizzo del plafond. Del resto, una diversa interpretazione, attesa la ratio dell’istituto finalizzato ad eliminare o quanto meno a ridurre nei confronti dell’esportatore o dell’operatore assimilato il rischio di esposizioni finanziarie derivanti dal sistema proprio di applicazione dell’IVA, determinerebbe un’ingiustificata discriminazione rispetto agli operatorio nazionali.

La successiva risoluzione AdE 80/2011 ha confermato che l’acquisto senza addebito dell’IVA, nei limiti del plafond, può essere effettuato anche dai soggetti esteri identificati nel territorio dello Stato, laddove l’identificazione fiscale può avvenire, in assenza di stabile organizzazione, direttamente, ai sensi dell’articolo 35-ter del D.P.R. 633/1972, ovvero a mezzo di un rappresentante fiscale, ai sensi dell’articolo 17, comma 3, dello stesso decreto.

Nell’occasione è stato ricordato che il soggetto estero cedente, identificato nel territorio dello Stato:

• realizza un’operazione rilevante ai fini IVA i cui corrispettivi consentono di effettuare acquisti senza IVA, quando pone in essere esportazioni, cessioni intracomunitarie e cessioni di beni e/o prestazioni di servizi interne non imponibili nei confronti di altri soggetti non residenti, ovvero privati;
• non realizza alcuna operazione rilevante ai fini della maturazione del plafond, atteso che l’imputazione dell’operazione effettuata e la tassazione relativa avvengono in capo, rispettivamente, al cessionario ovvero committente residente, quando pone in essere cessioni di beni interne nei confronti di soggetti passivi residenti o prestazioni di servizi interne nei confronti di soggetti passivi residenti. In entrambe le ipotesi, ai sensi del secondo comma dell’articolo 17 del D.P.R. n. 633/1972, la qualifica di debitore IVA è assunta dal cessionario/committente soggetto passivo stabilito in Italia, per cui spetta a quest’ultimo assolvere l’imposta applicando il meccanismo del reverse charge.

Fonte: Euroconference

di Marco Peirolo – 03 marzo 2017